Строки 020—022 заполняют только профессиональные участники рынка ценных бумаг.
Общая сумма доходов от реализации показывается по строке 040. Затем эта сумма переносится в строку 010 листа 02.
Величина внереализационных доходов, сформированная в соответствии со статьей 250 НК РФ, записывается по строке 100 приложения № 1. Причем новая редакция приложения № 1 не содержит такое большое количество расшифровок видов внереализационных доходов, как это было предусмотрено в приложении № 6.
Так, отдельно выделяются только доходы прошлых лет, выявленные в отчетном (налоговом) периоде (строка 101), доходы в виде стоимости полученных материалов или иного имущества при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств (строка 102).
Сумма внереализационных доходов, сформированная по строке 100 приложения № 1, переносится в строку 020 листа 02.
Приложение № 2 к листу 02
Пожалуй, больше всего изменилось именно это приложение.
Как мы уже сказали, обновленное приложение № 2 содержит данные не только о расходах, связанных с производством и реализацией, но и о внереализационных расходах и убытках. Помимо объединения этих показателей в одно приложение произошло их значительное сокращение.
По аналогии с приложением № 1 расходы по операциям, финансовые результаты по которым учитываются в специальном порядке, отражаются по одной строке приложения — строке 080. Данные расходы формируются в приложении № 3 к листу 02. Их общая сумма записывается по строке 280 этого приложения, а затем переносится в строку 080 приложения № 2.
В новом приложении значительно изменена и группировка расходов, связанных с производством и реализацией. Заметим, что она стала более логичной.
В строках 010—030 приводятся прямые расходы налогоплательщика. Строки 020 и 030 заполняют торговые организации, а строку 010 — все остальные налогоплательщики, применяющие метод начисления.
Особенно внимательно заполнять эти строки должны торговые организации. Общая сумма прямых расходов таких налогоплательщиков, определяемая в соответствии со статьей 320 НК РФ, записывается по строке 020. Строка 030 является расшифровывающей. В ней из общей суммы прямых расходов выделяется стоимость реализованных покупных товаров[4]. Обратите внимание: показатель этой строки не включается в итоговую сумму признанных расходов, формируемых по строке 110 приложения № 2.
Общая сумма косвенных расходов организации записывается в строке 040. Если налогоплательщик при исчислении налога на прибыль применяет кассовый метод, то в этой строке отражается общая сумма признаваемых расходов, за исключением перечисленных в строках 050—080 приложения № 2.
Отдельные затраты, включенные в строку 040, расшифровываются в строках 041—046. В основном это расходы, порядок налогового учета которых существенно изменен Законом № 58-ФЗ. Так, в строках 042 и 043 отражаются расходы на НИОКР, в строке 044 — «амортизационная премия» (указанная норма установлена Законом № 58-ФЗ и действует с 1 января 2006 года), в строках 045 и 046 — расходы организаций в виде средств, направленных на социальную защиту инвалидов.
В строках 050, 060 и 070 показываются расходы по операциям, доходы от которых отдельно выделены в приложении № 1 (соответственно в строках 013, 014 и 020). Так, в строке 050 указывается стоимость реализованных имущественных прав, а в строке 060 — цена приобретения и расходы, связанные с реализацией прочего имущества. Строку 070 заполняют только профессиональные участники рынка ценных бумаг, отражая в ней расходы на приобретение и реализацию ценных бумаг.
Значение строки 080 налогоплательщик рассчитывает в приложении № 3. Как мы уже сказали, в эту строку переносится показатель строки 280 данного приложения.
В строках 090 и 100 указываются признаваемые в текущем отчетном (налоговом) периоде убытки от реализации амортизируемого имущества и по объектам обслуживающих производств и хозяйств. Порядок заполнения этих строк будет рассмотрен ниже.
Итоговая сумма расходов, связанных с производством и реализацией, рассчитывается в строке 110 приложения № 2. Как и раньше, ее величину нужно перенести в строку 030 листа 02.
Внереализационные расходы отражаются в строке 200, а убытки, приравниваемые к внереализационным расходам, — в строке 300 приложения № 2. В строку 040 листа 02 переносится сумма этих строк.
Расшифровка внереализационных расходов и убытков теперь не такая подробная, как была раньше в приложении № 7.
Из общей суммы внереализационных расходов и убытков отдельно выделяются:
— расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида (строка 201);
— расходы по созданию резерва предстоящих расходов, направляемых на цели, обеспечивающие социальную защиту инвалидов (строка 202);
— убыток от реализации права требования (строка 203);
— убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде (строка 301);
— суммы безнадежных долгов (строка 302).
Сократилось и количество справочных строк в приложении № 2.
По строке 400 отражается общая сумма амортизации, начисленной за отчетный (налоговый) период. Из этой суммы по строке 401 выделяется величина амортизации, начисленной по нематериальным активам. Как и раньше, в этих строках указывается сумма амортизации по всем основным средствам и нематериальным активам организации. Причем даже если на последний день отчетного (налогового) периода подобное имущество у налогоплательщика отсутствует.
В качестве справочной отражается также информация об остатке резерва предстоящих расходов, направляемых на социальную защиту инвалидов. Величина этого остатка записывается по строке 410.
Приложение № 3 к листу 02
Как уже отмечалось, приложение № 3 к листу 02 предназначено для расчета суммы расходов по операциям, финансовые результаты по которым учитываются при налогообложении прибыли в специальном порядке. С этой целью показатели по указанным операциям перенесены из приложений № 1 и 2 в приложение № 3.
В приложениях № 1 и 2 приводятся лишь суммарные показатели выручки и расходов по названным операциям.
Обратите внимание: данные в приложении № 3 отражаются, даже если от указанных в нем операций организация получила прибыль.
Строки 010—060 приложения № 3 заполняют налогоплательщики, которые в отчетном (налоговом) периоде реализовали амортизируемое имущество.
Напомним, что если остаточная стоимость амортизируемого имущества с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от реализации, то разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика. Этот убыток учитывается в целях налогообложения в порядке, установленном в пункте 3 статьи 268 НК РФ. Полученный убыток включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, который определяется как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации. При этом учет доходов и расходов по амортизируемому имуществу ведется пообъектно. Таково требование статьи 323 НК РФ.
Итак, по строке 010 налогоплательщик указывает количество сделок по реализации амортизируемого имущества. Из них выделяется количество убыточных (строка 020).
Строка 030 содержит данные о сумме выручки от реализации амортизируемого имущества.
По строке 040 отражаются остаточная стоимость реализованного амортизируемого имущества и расходы, связанные с его реализацией.
От реализации амортизируемого имущества может быть получена как прибыль, так и убыток. Сумму прибыли следует вписать в строку 050, а величину убытка — в строку 060. В дальнейшем вся сумма убытка входит в состав убытков, отраженных по строке 290 приложения № 3 к листу 02.
Ранее отраженную по строке 060 приложения № 3 величину убытка налогоплательщик будет частями признавать в составе прочих расходов. Сумма признанного убытка записывается по строке 100 приложения № 2 к листу 02.
В строках 070—170 приложения № 3 отражаются сведения, которые относятся к операциям по уступке (переуступке) права требования.
Особенности формирования налоговой базы по таким операциям регулируются статьей 279 НК РФ. В пункте 1 этой статьи установлены особенности определения налоговой базы при уступке права требования, которая произведена до наступления срока платежа, предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг), а в пункте 2 — после наступления такого срока. В обоих случаях отрицательная разница между доходом от реализации права требования и стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) признается убытком налогоплательщика.
Однако в первом случае признаваемая часть убытка не может превышать сумму процентов, которую налогоплательщик уплатил бы по долговому обязательству, равному доходу от уступки права требования. Это доход за период от даты уступки до даты платежа, предусмотренного договором на реализацию товаров (работ, услуг). Размер указанных процентов определяется с учетом требований статьи 269 НК РФ. Величина убытка, превышающая сумму рассчитанных таким образом процентов, для целей исчисления налога на прибыль не учитывается.
Если же уступка права требования произошла после наступления срока платежа по договору, то весь убыток по рассматриваемой операции учитывается в составе внереализационных расходов. Причем одна половина убытка включается в состав расходов на дату уступки права требования, а другая — по истечении 45 дней с этой даты. Это установлено пунктом 2 статьи 279 НК РФ.
В приложении № 3 выручка от реализации права требования в зависимости от даты, когда была совершена переуступка, отражается в строке 100 или 110. Стоимость реализованного права требования — соответственно в строке 120 или 130.
Убыток от реализации права требования, произошедшей до наступления срока платежа по договору, указывается в строках 140 и 150. В строку 140 вписывается признаваемая часть убытка, которая соответствует сумме процентов, исчисленных согласно статье 269 НК РФ. По строке 150 приводится сумма убытка, подлежащего восстановлению, то есть размер убытка, превышающий указанную сумму процентов.
Сумма убытка, включаемого в состав внереализационных расходов, отражается по строке 160 в полной сумме. По строке 170 отдельно показывается сумма убытка, признаваемая в расходах текущего отчетного или налогового периода. В приложении № 2 к листу 02 показатель этой строки включается в строку 200 и расшифровывается по строке 203.
При дальнейшей реализации права требования долга налогоплательщик, который купил это право, не сможет признать в качестве расходов убыток, полученный от такой операции. Об этом говорится в пункте 3 статьи 279 НК РФ.
Таким образом, в приложении № 3 вся сумма убытка сначала отражается по строке 090, а затем включается в строку 290. Выручка от подобной операции и стоимость реализованного права требования указываются по строкам 070 и 080 данного приложения.
В строках 180, 190 и 200 приложения № 3 отражаются доходы, расходы и убытки налогоплательщика по деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств. Налогоплательщики, осуществляющие такую деятельность, определяют налоговую базу по ней отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности (ст. 275.1 НК РФ). Убыток, полученный организацией от подобной деятельности, признается для целей налогообложения при соблюдении определенных условий, которые установлены статьей 275.1 НК РФ. У налогоплательщиков, которые не соблюдают их, на сумму такого убытка может быть уменьшена только прибыль, полученная от деятельности объектов обслуживающих производств и хозяйств в последующие 10 лет.
Величина убытка записывается по строке 200 приложения № 3, а в следующем налоговом периоде при наличии достаточной величины прибыли, полученной от деятельности объектов обслуживающих производств, — по строке 090 приложения № 2 к листу 02.
Еще одним видом убытка, который не учитывается при исчислении налога на прибыль, является убыток учредителя доверительного управления имуществом. Основание — пункт 4 статьи 276 НК РФ. В приложении № 3 такой убыток отражается по строке 230, а доходы и расходы, связанные с осуществлением договора доверительного управления, — по строкам 210 и 220.
Строки 240—260 приложения № 3 заполняют налогоплательщики, применяющие специальный налоговый режим, установленный главой 26.4 «Система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции» НК РФ. Величину убытка, отраженную в строке 260 указанного приложения, они фиксируют по строке 030 приложения № 4 к листу 02 начиная с налогового периода, следующего за годом, в котором был получен убыток.
Сформированный в строке 270 приложения № 3 суммарный показатель всей выручки отражается по строке 030 приложения № 1 к листу 02. Суммарный показатель расходов из строки 280 приложения № 3 принимается в уменьшение налоговой базы в текущем отчетном (налоговом) периоде и указывается по строке 080 приложения № 2 к листу 02.
Общая сумма убытков, приведенная в строке 290 приложения № 3, переносится в строку 050 листа 02. В этом и заключается процесс восстановления убытка в целях исчисления налога на прибыль.
Рассмотрим на примере, как заполняет декларацию налогоплательщик, который осуществляет операции, поименованные в приложении № 3.
ПРИМЕР
Предположим, ООО «Восток» в I квартале 2006 года осуществляло операции по реализации прав требования и амортизируемого имущества, а также вело деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств.
В I квартале 2006 года реализованы такие объекты основных средств, как автомобиль и станок.
Выручка от реализации автомобиля составила 20 000 руб., а от реализации станка — 18 000 руб. Остаточная стоимость автомобиля, включая расходы на его реализацию, равна 35 000 руб., а остаточная стоимость станка — 16 000 руб.
Таким образом, от реализации автомобиля ООО «Восток» получило убыток в сумме 15 000 руб. (20 000 руб. – 35 000 руб.), а от реализации станка — прибыль в размере 2000 руб. (18 000 руб. – 16 000 руб.).
Чтобы определить сумму признаваемого убытка от реализации автомобиля и правильно заполнить декларацию, необходимы дополнительные данные.
Допустим, оставшийся срок полезного использования автомобиля, который был реализован с убытком, — 8 месяцев. Объект продан в марте 2006 года. Следовательно, ежемесячно в течение 8 месяцев начиная с апреля по ноябрь 2006 года включительно в состав прочих расходов будет включаться убыток в размере 1875 руб. (15 000 руб. : 8 мес.). При этом всю сумму убытка, полученного от реализации автомобиля, вначале нужно восстановить в декларации.
Рассмотрим последовательность заполнения приложения № 3 к листу 02 по указанным операциям (образец заполнения приложения № 3 приведен в табл. 1).
По строке 010 приложения № 3 ООО «Восток» отражает количество сделок по реализации амортизируемого имущества — 2, в том числе убыточных — 1 (строка 020).
В строку 030 общество вписывает общую сумму выручки от реализации амортизируемого имущества — 38 000 руб. (20 000 руб. + 18 000 руб.).
По строке 040 приводятся остаточная стоимость реализованного амортизируемого имущества и расходы, связанные с его реализацией, в размере 51 000 руб. (35 000 руб. + 16 000 руб.).
По строке 050 указывается прибыль от реализации станка в размере 2000 руб., а по строке 060 — убыток от реализации автомобиля в сумме 15 000 руб. Этот убыток будет учтен в составе убытков, отраженных по строке 290 приложения № 3 и впоследствии перенесенных в строку 050 листа 02. То есть убыток от реализации автомобиля в сумме 15 000 руб. будет восстановлен в целях налогообложения. Только с апреля 2006 года налогоплательщик по строке 100 приложения № 2 к листу 02 будет отражать часть этого убытка в составе прочих расходов (фрагмент приложения № 2 см. в табл. 2). В результате по итогам 2006 года по данной строке организация укажет сумму 15 000 руб.
Теперь рассмотрим, как отражаются в декларации убытки, связанные с реализацией прав требований.
Предположим, 1 марта 2006 года ООО «Маяк» по договору цессии приобрело у ООО «Восток» за 50 000 руб. право требования к ООО «Лада» (дебитору ООО «Восток» за отгруженный товар). Сумма дебиторской задолженности ООО «Лада» составляет 60 000 руб. Срок платежа по договору купли-продажи товара — 28 марта 2006 года. Ставка рефинансирования ЦБ РФ в марте 2006 года — 12% годовых.
Таким образом, ООО «Восток» (цедент) продало право требования ООО «Маяк» (цессионарию) с убытком в размере 10 000 руб. (50 000 руб. – 60 000 руб.).
Рассчитаем сумму убытка, которая будет уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль у ООО «Восход».
Срок от момента уступки права требования до момента перечисления платежа по договору купли-продажи — 28 дней.
|
