Содержани е
Скачать 4 Mb.
|
| "Главная книга", 2011, N 8 СОЗДАЕМ РЕЗЕРВ НА ОПЛАТУ ОТПУСКОВ (Как рассчитать ежемесячные отчисления и остаток резерва, переносимый на следующий год, в бухгалтерском и налоговом учете) Организация в силу закона обязана предоставлять своим работникам оплачиваемые отпуска, а это значит, что ей придется выплачивать или отпускные, или компенсацию за неиспользованный отпуск <1>. Создание резервов под такие выплаты в бухгалтерском и налоговом учете уже давно вошло в практику многих организаций. Но с 2011 г. для всех организаций, за исключением малых предприятий, формирование бухгалтерского резерва на выплату отпускных стало обязанностью <2>. Поэтому рассмотрим правила создания таких резервов. Внимание! Малые предприятия могут не признавать в бухгалтерском учете оценочные обязательства <3>. -------------------------------- <1> Статьи 114, 127 ТК РФ. <2> Пункт 3 Приказа Минфина России от 13.12.2010 N 167н. <3> Пункт 3 ПБУ 8/2010 "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы", утв. Приказом Минфина России от 13.12.2010 N 167н. Создаем резерв в бухучете Начиная с 2011 г. резервы предстоящих расходов, в том числе на выплату отпускных, можно создавать только в порядке, предусмотренном ПБУ 8/2010, признавая оценочное обязательство <4>. Оценочные обязательства признаются при одновременном соблюдении следующих условий <5>: - у организации с большой долей вероятности существует обязанность, и ее невозможно не исполнить; - в результате исполнения этой обязанности вероятно уменьшение экономических выгод; - можно обоснованно оценить величину оценочного обязательства. Как видите, в случае с отпускными выплатами все эти три условия выполняются. Оценочные обязательства отражаются в бухучете по дебету счета учета расходов и кредиту счета учета резервов предстоящих расходов <6>. Но ни ПБУ 8/2010, ни какой-либо другой нормативный документ не содержит конкретного порядка расчета ежемесячных отчислений в резерв. Поэтому вы должны разработать его сами и выбранный способ создания резерва закрепить в учетной политике <7>. Вариантов может быть как минимум два. Вариант 1. Создать резерв в начале года сразу на всю сумму отпускных за весь "годовой" отпуск Применение этого варианта можно обосновать тем, что работник может попросить предоставить ему отпуск авансом, то есть раньше, чем положено по ТК <8>, а работодатель вправе пойти ему навстречу. Иначе говоря, применяя этот способ, вы признаете в максимальной оценке обязательства в балансе (и тем самым выполняете требование осмотрительности) <9>. Сумма резерва на оплату отпуска каждого работника рассчитывается по формуле: ┌─ ─┐ ┌───────────┐ │┌─────────────┐ ┌─────────────┐ ┌──────────┐│ ┌────┐ │ Резерв на │ ││ │ │ │ │ ││ │ │ │ оплату │ ││Среднедневная│ │Среднедневная│ │ Тариф ││ │ 28 │ │ "годового"│ = ││ зарплата │ + │ зарплата │ x │ страховых││ x │дней│ │ отпуска │ ││ работника │ │ работника │ │ взносов ││ │ <*>│ │ работника │ ││ │ │ │ │ ││ │ │ └───────────┘ │└─────────────┘ └─────────────┘ └──────────┘│ └────┘ └─ ─┘ -------------------------------- <*> Если работник имеет право на дополнительные дни отпуска, например он работает на Крайнем Севере <10>, то сумма резерва рассчитывается с учетом этих дней. Для расчета среднедневной зарплаты логично использовать тот же порядок, который вы используете при расчете отпускных работнику <11>. В качестве расчетного периода можно взять 12 календарных месяцев, предшествующих моменту расчета резерва (то есть предыдущий год при расчете резерва в январе) <12>. Если в течение года вы принимаете на работу новых сотрудников, общую сумму резерва нужно будет увеличить на сумму резерва, созданного по этим работникам. Вариант 2. Создавать резерв исходя из количества неотгулянных дней оплачиваемого отпуска, заработанного работником на конец каждого месяца В этом случае сумма резерва по каждому работнику рассчитывается нарастающим итогом на конец каждого месяца по формуле: ┌─ ─┐ ┌─────────┐ │┌─────────────┐ ┌─────────────┐ ┌─────────┐│ ┌────────────────┐ │ │ ││ │ │ │ │ ││ │ Количество дней│ │ Резерв │ ││ │ │ │ │ ││ │ отпуска, на │ │на оплату│ ││Среднедневная│ │Среднедневная│ │ Тариф ││ │которые работник│ │ отпуска │ = ││ зарплата │ + │ зарплата │ x │страховых││ x │ имеет право │ │ на конец│ ││ │ │ │ │ взносов ││ │ на конец │ │ месяца │ ││ │ │ │ │ ││ │отчетного месяца│ │ │ ││ │ │ │ │ ││ │ <*> │ └─────────┘ │└─────────────┘ └─────────────┘ └─────────┘│ └────────────────┘ └─ ─┘ -------------------------------- <*> За каждый полностью отработанный месяц в общем случае работник зарабатывает 2,33 дня (28 дн. / 12 мес.) отпуска. Если месяц отработан не полностью, то остаток, составляющий менее половины месяца, исключается из подсчета, а остаток более 15 дней округляется до полного месяца <13>. Надо сказать, что именно этот вариант отвечает требованиям к оценке размера обязательств перед работниками в соответствии с МСФО. Правда, он вызывает затруднения у бухгалтеров из-за сложности расчета, поскольку приходится ежемесячно рассчитывать количество дней отпуска, на которые имеет право каждый работник. И ежемесячно заново рассчитывать среднедневную зарплату исходя из расчетного периода - 12 предшествующих месяцев. По мере начисления отпускных выплат либо компенсаций за неиспользованный отпуск при увольнении начисленные суммы резерва списываются. Пример. Расчет резерва по варианту 2 Условие Иванов И.И. работает в организации с 1 января 2011 г., январь, февраль и март отработаны полностью. Петров А.А. принят на работу 15 марта 2011 г. Тариф страховых взносов у организации - 34%. С 1 по 7 апреля Иванов ушел в отпуск, при этом он получил отпускные в размере 14 000 руб. (на них были начислены страховые взносы на сумму 4760 руб.). Среднедневная зарплата за январь, февраль и март у Иванова - 2000 руб., а у Петрова - 1500 руб. Для упрощения примера страховые взносы на "несчастное" страхование и НДФЛ учитывать не будем. Решение Проводки будут следующими.
При любом варианте учета может получиться так, что средств начисленного резерва в каком-либо месяце окажется недостаточно для покрытия расходов (отпускных выплат и начисленных на них страховых взносов). В этом случае вам нужно отнести остаток отпускных выплат и начисленных на них взносов, не покрытый резервом, сразу на счета затрат <14>. Но учтите, что в дальнейшем нельзя делать отчисления в резерв под уже отгулянные отпуска. Внимание! По новым правилам, если в бухучете суммы резерва не хватает для оплаты отпусков, отпускные нужно списывать сразу на счета учета затрат. В конце года нужно провести инвентаризацию резерва. По ее итогам уточняется размер остатка резерва исходя из количества дней неиспользованного отпуска, среднедневной заработной платы <15>. Если отпуск в текущем году не полностью использован работником, то сумма резерва, которая соответствует неиспользованным дням, переносится на следующий год. А при выявлении недостатка резерва надо сделать доначисления, включив их в расходы. -------------------------------- <4> Подпункт 17 п. 1 Приложения к Приказу Минфина России от 24.12.2010 N 186н. <5> Пункт 5 ПБУ 8/2010. <6> Пункт 8 ПБУ 8/2010. <7> Пункт 7 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации", утв. Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н. <8> Статья 122 ТК РФ. <9> Пункт 6 ПБУ 1/2008. <10> Статья 321 ТК РФ. <11> Положение об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утв. Постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 N 922. <12> Пункт 4 Положения об особенностях порядка исчисления средней заработной платы. <13> Пункт 35 Правил об очередных и дополнительных отпусках, утв. НКТ СССР 30.04.1930 N 169; Письмо Роструда от 26.07.2006 N 1133-6. <14> Пункт 21 ПБУ 8/2010. <15> Пункт 3.50 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утв. Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49; п. 23 ПБУ 8/2010. Создаем резерв в налоговом учете Порядок создания резерва в налоговом учете не изменился <16> и по закону является правом, а не обязанностью организации. Что же нужно для создания резерва? Шаг 1. Закрепите свое решение о создании резерва в учетной политике для целей налогообложения. Там же определите предельную сумму отчислений (то есть предполагаемую годовую сумму расходов на оплату отпусков с учетом страховых взносов) и ежемесячный процент отчислений в резерв. Процент отчислений в резерв рассчитайте по формуле <16>: ┌──────────┐ ┌────────────────────┐ ┌────────────────────┐ ┌────┐ │ │ │ Предполагаемая │ │ Предполагаемый │ │ │ │ Процент │ │ годовая сумма │ │ годовой размер │ │ │ │отчислений│ = │ расходов на оплату │ / │ расходов на оплату │ x │100%│ │ в резерв │ │ отпусков, включая │ │ труда, включая │ │ │ │ │ │ обязательные │ │ обязательные │ │ │ │ │ │ страховые взносы │ │ страховые взносы │ │ │ └──────────┘ └────────────────────┘ └────────────────────┘ └────┘ Шаг 2. Ежемесячно рассчитывайте сумму отчислений в резерв по формуле: ┌───────────┐ ┌─────────────────────────────┐ ┌──────────┐ ┌────┐ │Ежемесячные│ │Фактические расходы на оплату│ │ Процент │ │ │ │ отчисления│ = │ труда за месяц, включая │ x │отчислений│ / │100%│ │ в резерв │ │обязательные страховые взносы│ │ в резерв │ │ │ └───────────┘ └─────────────────────────────┘ └──────────┘ └────┘ Эту сумму вы ежемесячно будете учитывать в составе расходов на оплату труда <17>. Шаг 3. В течение года списывайте затраты на выплату отпускных и взносов за счет созданного резерва. Здесь также возможна ситуация, когда суммы созданного резерва недостаточно для покрытия расходов по отпускам. Тогда перерасход расходов надо "придержать". То есть в налоговых расходах в течение года будет отражаться лишь сумма ежемесячных отчислений в резерв. И только по итогам года на основании проведенной инвентаризации вы сопоставите фактические расходы на оплату отпускных и общую сумму созданного резерва <18> и учтете остатки. Как видим, теперь в налоговом и бухгалтерском учете разные принципы признания расходов при недостаточной сумме резерва. Внимание! В налоговом учете, если создается резерв на оплату отпусков, отпускные в течение года нельзя признать в качестве самостоятельных расходов, даже если суммы созданного резерва не хватает для их оплаты. Шаг 4. В конце года перед инвентаризацией определите сумму, необходимую для оплаты не использованных в этом году отпусков, по каждому работнику <19>: ┌──────────────────┐ ┌───────────────────────┐ ┌──────────────────┐ │Сумма, необходимая│ │ Среднедневная сумма │ │ │ │ для оплаты │ │ расходов на оплату │ │ Количество дней │ │ неиспользованного│ = │ труда, включая │ x │ неиспользованного│ │ отпуска │ │ обязательные страховые│ │ отпуска │ │ │ │ взносы │ │ │ └──────────────────┘ └───────────────────────┘ └──────────────────┘ Затем сложите полученные суммы по каждому работнику, не использовавшему свой отпуск в текущем году. Шаг 5. После инвентаризации с остатками резерва или суммой отпускных и взносов, на которые его не хватило, нужно поступить следующим образом <20>. ┌────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┐ │ │ │ Ситуация 1. В следующем году вы не будете создавать резерв │ │ │ │┌──────────────────────────────────────────────────────┐ ┌────────────────────────────────────────────────────┐│ ││ │ │ Нужно включить во внереализационные расходы ││ ││┌──────────────────────┐ ┌─────────────────────────┐│ │ следующую сумму: ││ │││ Расходы на оплату │ │ Суммы сформированного ││ │┌───────────────────────┐ ┌──────────────────────┐││ │││ отпусков в текущем │ > │ за год резерва │├─>││ Расходы на оплату │ │ Сумма сформированного│││ │││ году │ │ ││ ││ отпусков в текущем │ - │ за год резерва │││ ││└──────────────────────┘ └─────────────────────────┘│ ││ году │ │ │││ ││ │ │└───────────────────────┘ └──────────────────────┘││ │└──────────────────────────────────────────────────────┘ └────────────────────────────────────────────────────┘│ │┌──────────────────────────────────────────────────────┐ ┌────────────────────────────────────────────────────┐│ ││ │ │ Нужно включить во внереализационные доходы ││ ││┌──────────────────────┐ ┌─────────────────────────┐│ │ следующую сумму <21>: ││ │││ Расходы на оплату │ │ Суммы сформированного ││ │┌───────────────────────┐ ┌──────────────────────┐││ │││ отпусков в текущем │ < │ за год резерва │├─>││ Сумма сформированного │ │ Расходы на оплату │││ │││ году │ │ ││ ││ за год резерва │ - │ отпусков в текущем │││ ││└──────────────────────┘ └─────────────────────────┘│ ││ │ │ году │││ ││ │ │└───────────────────────┘ └──────────────────────┘││ │└──────────────────────────────────────────────────────┘ └────────────────────────────────────────────────────┘│ │ │ │ Ситуация 2. В следующем году вы также будете создавать резерв │ │ │ │┌──────────────────────────────────────────────────────┐ ┌────────────────────────────────────────────────────┐│ ││┌─ ─┐ │ │ Нужно включить во внереализационные расходы ││ │││┌─────────┐ ┌────────────────┐│ ┌───────────────┐│ │ следующую сумму: ││ ││││ Расходы │ │ Сумма, ││ │ ││ │┌─────────┐ ┌────────────────┐ ┌───────────────┐││ ││││на оплату│ │ необходимая ││ │ Суммы ││ ││ Расходы │ │ Сумма, │ │ │││ ││││ отпусков│ + │ для оплаты ││ > │сформированного││ ││на оплату│ │ необходимая │ │ Суммы │││ ││││в текущем│ │неиспользованных││ │ за год резерва│├─>││ отпусков│ + │ для оплаты │ - │сформированного│││ ││││ году │ │отпусков (шаг 4)││ │ ││ ││в текущем│ │неиспользованных│ │ за год резерва│││ │││└─────────┘ └────────────────┘│ └───────────────┘│ ││ году │ │отпусков (шаг 4)│ │ │││ ││└─ ─┘ │ │└─────────┘ └────────────────┘ └───────────────┘││ ││ ├┐ └────────────────────────────────────────────────────┘│ │└──────────────────────────────────────────────────────┘│ ┌────────────────────────────────────────────────────┐│ │┌──────────────────────────────────────────────────────┐└>│ Сумма, необходимая для оплаты неиспользованных ││ ││ ├─>│ отпусков (шаг 4), переносится на следующий год ││ ││┌─ ─┐ │ └────────────────────────────────────────────────────┘│ │││┌─────────┐ ┌────────────────┐│ ┌───────────────┐│ ┌────────────────────────────────────────────────────┐│ ││││ Расходы │ │ Сумма, ││ │ ││ │ Нужно включить во внереализационные доходы ││ ││││на оплату│ │ необходимая ││ │ Суммы ││ │ следующую сумму: ││ ││││ отпусков│ + │ для оплаты ││ < │сформированного││ │┌───────────────┐ ┌─────────┐ ┌────────────────┐││ ││││в текущем│ │неиспользованных││ │ за год резерва││ ││ │ │ Расходы │ │ Сумма, │││ ││││ году │ │отпусков (шаг 4)││ │ │├─>││ Суммы │ │на оплату│ │ необходимая │││ │││└─────────┘ └────────────────┘│ └───────────────┘│ ││сформированного│ - │ отпусков│ - │ для оплаты │││ ││└─ ─┘ │ ││ за год резерва│ │в текущем│ │неиспользованных│││ ││ │ ││ │ │ году │ │отпусков (шаг 4)│││ ││ │ │└───────────────┘ └─────────┘ └────────────────┘││ │└──────────────────────────────────────────────────────┘ └────────────────────────────────────────────────────┘│ └────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┘ Пример. Расчет остатка резерва, переносимого на следующий год Условие Организация создала резерв на оплату отпусков в сумме 100 000 руб. Директор компании Дальновидный А.А. за год отгулял только 10 дней отпуска. Остальные работники отгуляли отпуск полностью, общая сумма начисленных им отпускных (с учетом страховых взносов) составила 80 000 руб., а Дальновидному А.А. - 4400 руб. Среднедневная сумма расходов на оплату труда Дальновидного А.А. - 440 руб. В следующем году организация планирует создавать резерв на оплату отпусков в налоговом учете. Решение Рассчитаем переносимый на следующий год остаток резерва. Шаг 1. Определяем остаток не использованного на конец года резерва, он равен 15 600 руб. (100 000 руб. - 80 000 руб. - 4400 руб.). Шаг 2. Рассчитываем количество не использованных Дальновидным дней отпуска на 31 декабря, оно составляет 18 дней (28 дн. - 10 дн.). Шаг 3. Сумма расходов на оплату неиспользованных дней отпуска, рассчитанная исходя из среднего дневного заработка Дальновидного, равняется 7920 руб. (440 руб. x 18 дн.). Это и есть остаток резерва, который можно перенести на следующий год. Шаг 4. Остаток резерва в сумме 7680 руб. (15 600 руб. - 7920 руб.) нужно включить во внереализационные доходы по состоянию на 31 декабря. * * * Как видим, способы создания резерва в бухгалтерском и налоговом учете различны. А это значит, что независимо от того, какой вариант формирования резерва вы выберете для бухгалтерского учета, возникнут разницы по ПБУ 18/02. -------------------------------- <16> Пункт 1 ст. 324.1 НК РФ. <17> Пункт 24 ст. 255, п. 2 ст. 324.1 НК РФ. <18> Пункт 3 ст. 324.1 НК РФ. <19> Пункт 4 ст. 324.1 НК РФ. <20> Пункты 3 - 5 ст. 324.1 НК РФ. <21> Пункт 7 ст. 250 НК РФ. Е.В.Коновалова Экономист-бухгалтер Подписано в печать 08.04.2011 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
Похожие:
 | Буква закона (66/2010) | | Теоретические основы административной юрисдикции пограничных органов фсб россии 10 |
| Обращение к читателям Президента Адвокатской палаты Иркутской области Середы Г. В | | Обращение к читателям Президента Адвокатской палаты Иркутской области Середы Г. В |
| Выплаты, которые включаются в объект обложения страховыми взносами, но не облагаются ими 11 | | Отчетность за 1 квартал 2011 года: бухгалтерская, налоговая, персонифицированная, по страховым взносам |
| Отчетность за 1 – е полугодие 2011 года: бухгалтерская, налоговая, персонифицированная, по страховым взносам |  | Общая характеристика жесткого обращения с животными как преступления против общественной безопасности 6 |
| Авторское выполнение научных работ на заказ. Контроль плагиата, скидки, гарантии, прямое общение с | | Рыночная экономика – не гарантия экономического роста (или чешский валютный кризис 1997 года) |