«Вопросы, возникающие в связи с применением главы 26. 3 Нк РФ «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности. Практика рассмотрения дел, связанных с применением хозяйствующими субъектами одновременно единого налога на вмененный доход (енвд) и ин
Скачать 0.59 Mb.
|
Обобщение по теме «Вопросы, возникающие в связи с применением главы 26.3 НК РФ «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности. Практика рассмотрения дел, связанных с применением хозяйствующими субъектами одновременно единого налога на вмененный доход (ЕНВД) и иных систем налогообложения». В соответствии с планом работы Арбитражного суда Амурской области на второе полугодие 2008 года проанализирована практика применения главы 26.3 НК РФ «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности. Практика рассмотрения дел, связанных с применением хозяйствующими субъектами одновременно единого налога на вмененный доход (ЕНВД) и иных систем налогообложения». Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) - это один из четырех действующих сейчас в РФ специальных налоговых режимов (п. 2 ст. 18 НК РФ). Он предусматривает особый порядок определения элементов налогообложения (объекта, налоговой базы, налоговой ставки и др.), а также освобождение от уплаты некоторых налогов (абз. 2 п. 1 ст. 18, п. 4 ст. 346.26 НК РФ). Суть этой системы налогообложения заключается в том, что при исчислении и уплате ЕНВД налогоплательщики руководствуются не реальным размером своего дохода, а размером вмененного им дохода, который установлен НК РФ. Система налогообложения в виде ЕНВД установлена гл. 26.3 НК РФ. Эта глава определила все элементы налогообложения ЕНВД: - налогоплательщики (ст. 346.28 НК РФ); - объект налогообложения (ст. 346.29 НК РФ); - налоговая база (ст. 346.29 НК РФ); - налоговый период (ст. 346.30 НК РФ); - налоговая ставка (ст. 346.31 НК РФ); - порядок и сроки уплаты налога (ст. 346.32 НК РФ). Глава 26.3 НК РФ введена в действие с 1 января 2003 года Федеральным законом от 24.07.2002г. № 104-ФЗ. Для подготовки обобщения был проведен анализ судебной практики применения положений главы 26.3 НК РФ за 2003-2007 годы, а также за 1 полугодие 2008 года. Определенную трудность при определении количества дел связанных с применением главы 26.3 НК РФ рассмотренных в Арбитражном суде Амурской области за указанный период представляет отсутствие статистических данных о делах данной категории. В связи с чем при подготовке обобщения была проанализирована статистика за 2006-2007 годы, 1 полугодие 2008 года. По данным собранным при подготовке обобщения Арбитражным судом Амурской области рассмотрено дел связанных с применением налогового законодательства за 2006 год - 1321, за 2007 год - 959, за 1 полугодие 2008 года - 371. Из них дела, по которым применялись нормы главы 26.3 НК Российской Федерации, составляют за 2006 год – 244, за 2007 год – 49 дел, за 1 полугодие 2008 года – 12. Процент дел связанных с применением главы 26.3 НК РФ от общего количества дел связанных с применением налогового законодательства составляет за 2006 год – 18,5 %, за 2007 год – 5,1 %, за 1 полугодие 2008 года – 3,2 %. Существенное сокращение дел связанных с применением главы 26.3 НК РФ объясняется изменениями в налоговом законодательстве в соответствии с которыми взыскание в судебном порядке сумм налогов и пени сначала было ограничено определенной суммой, а в последующем практически полностью исключено. Для удобства применения обобщение разделено на две части, каждая из которых раскрывает различные вопросы, возникающие при применении главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации. I. Вопросы, возникающие в связи с применением главы 26.3 НК РФ «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности». 1. Введение в действие главы 26.3 Налогового кодекса РФ создало менее благоприятные условия для субъекта малого предпринимательства по сравнению с ранее действовавшими условиями, в связи с чем в течение первых четырех лет своей деятельности указанный субъект подлежит налогообложению в том же порядке, который действовал на момент государственной регистрации. Дело № А04-1849/04-9/149 В Арбитражный суд Амурской области обратилась Межрайонная ИМНС РФ № 5 по Амурской области с требованием о взыскании с общества с ограниченной ответственностью штрафных санкций за неполную уплату единого налога на вмененный доход в результате занижения налоговой базы. Судом было установлено, что общество является малым предприятием в соответствии со штампом регистрационной надписи, стоящем на титульном листе Устава. Федеральным законом от 14 июня 1995г. № 88-ФЗ «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации», действовавшим на момент регистрации организации, установлено, что в случае, если изменения налогового законодательства создают менее благоприятные условия для субъектов малого предпринимательства по сравнению с ранее действовавшими условиями, то в течение первых четырёх лет работы своей деятельности указанные субъекты подлежат налогообложению в том же порядке, который действовал на момент их государственной регистрации Пунктом 1 ст. 11 Федерального закона от 31 июля 1998г. № 148-ФЗ «О едином налоге на вменённый доход для определённых видов деятельности» предусматривалось, что вышеуказанная норма Федерального закона от 14 июня 1995г. № 88-ФЗ «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации» в отношении налогоплательщиков единого налога не применяется со дня вступления в силу данного Федерального закона (от 31 июля 1998 г. № 148-ФЗ) и введения единого налога соответствующими нормативными правовыми актами законодательных (представительных) органов государственной власти субъектов РФ. Однако Федеральный закон от 31 июля 1998г. № 148-ФЗ «О едином налоге на вменённый доход для определённых видов деятельности» признан, как указывалось выше, утратившим силу с 1 января 2003 года. Следовательно, утратила силу и норма этого закона, устанавливающая запрет на применение абзаца второго ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 14 июня 1995 г. № 88-ФЗ «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации», которая из данного закона не исключалась. Таким образом, с 1 января 2003 года абзац второй ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 14 июня 1995г. № 88-ФЗ «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации» подлежит применению на территории Российской Федерации, поскольку иное не предусмотрено действующим законодательством. На момент государственной регистрации организации действовали Закон РФ от 27 декабря 1991г. №2118-1 «Об основах налоговой системы в Российской Федерации», которым предусматривался единый налог на вменённый доход для определённых видов деятельности как налог субъектов РФ (п.п. «е» п. 1 ст. 20), а также Федеральный закон от 31 июля 1998г. № 148-ФЗ «О едином налоге на вменённый доход для определённых видов деятельности». Главой 26.3 НК РФ установлен специальный налоговый режим в виде единого налога на вмененный доход. В соответствии с ней принят Закон Амурской области от 27.11.2002 года № 152 – ОЗ. Ранее действовавшие Законы Амурской области от 28.04.1999г. № 150-ОЗ «О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности» и № 149 – ОЗ «О едином налоге на вмененный доход для деятельности по розничной продаже товаров на территории Амурской области» утратили силу. Введённой главой 26.3 НК РФ существенно изменились формула расчёта, значения корректирующих коэффициентов, сумма базовой доходности в месяц. Исходя из представленных ответчиком расчетов подлежащего уплате налога, а также решения налогового органа, налог, исчисленный, исходя из требований главы 26.3 НК РФ, существенно ухудшает положение налогоплательщика. Таким образом, поскольку сумма единого налога на вменённый доход, рассчитанная по новому законодательству, существенно больше суммы единого налога на вменённый доход, рассчитанной по ранее действовавшему законодательству, новое законодательство о едином налоге на вменённый доход создаёт менее благоприятные условия для общества как субъекта малого предпринимательства. Решением суда от 28.06.2004г. в удовлетворении требований было отказано. Постановлением ФАС ДВО от 29.12.2004г. по делу № Ф03-А04/04-2/3588 решение суда оставлено без изменения. 2. ЕНВД подлежит уменьшению на фактически уплаченные страховые взносы. При исчислении страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за расчетный период и фактической уплате этих взносов за пределами указанного периода, плательщики единого налога на вмененный доход не лишаются права на вычет этих страховых взносов из суммы единого налога. Дело № А04-10750/05-9/1256 Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 5 по Амурской области обратилась в Арбитражный суд Амурской области с заявлением о взыскании с индивидуального предпринимателя 306,84 руб., составляющих пени за несвоевременную уплату налога и штраф. Решением суда от 19.01.2006 в удовлетворении заявленных требований отказано на том основании, что налогоплательщик правомерно уменьшил сумму единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) на сумму исчисленных за этот же период страховых взносов в Пенсионный фонд РФ. Постановлением ФАС ДВО от 31 мая 2006 года по делу № Ф03-А04/06-2/1432 решение суда было отменено. В постановлении указано, что вывод суда противоречит требованию пункта 2 статьи 346.32 НК РФ, согласно которому исчисленная за налоговый период сумма единого налога на вмененный доход уменьшается на сумму уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, в том числе на сумму страховых взносов в виде фиксированных платежей, уплаченных индивидуальными предпринимателями за свое страхование, как это имеет место в рассматриваемом случае. Согласно статье 346.30 НК РФ налоговым периодом по единому налогу на вмененный доход является квартал. Из акта выездной налоговой проверки следует, что фиксированные платежи в 2004 году предприниматель не вносила, следовательно, исчисление единого налога на вмененный доход за каждый налоговый период текущего года должно осуществляться без применения налоговых вычетов. Таким образом, предприниматель правомерно привлечена к налоговой ответственности по основаниям, предусмотренным пунктом 1 статьи 122 НК РФ, так как незаконное применение налоговых вычетов в 2004 году повлекло неуплату единого налога на вмененный доход на сумму 1200 руб. Вместе с тем, принимая решение по результатам выездной налоговой проверки, налоговый орган не учел правовую позицию Конституционного Суда РФ, изложенную в Определении от 08.04.2004г. № 92-О, в соответствии с которой при исчислении страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за расчетный период и фактической уплате этих взносов за пределами указанного периода, плательщики единого налога на вмененный доход не лишаются права на вычет этих страховых взносов из суммы единого налога. Так, сумма страховых взносов в виде фиксированных платежей за 2004 год уплачена предпринимателем 14.03.2005г., тогда как налоговая проверка начата 15.06.2005г. Следовательно, до начала проверки у налогоплательщика возникло право на применение налогового вычета, поэтому решение налогового органа в части, обязывающей предпринимателя уплатить единый налог на вмененный доход в сумме 1200 руб., является неправомерным. С учетом данного обстоятельства подлежащая взысканию сумма пени исчисляется на день уплаты страховых взносов и составляет 95,70 руб. Аналогичной позиции придерживаются и некоторые арбитражные суды (см., например, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 01.11.2007г. № Ф04-7705/2007(39848-А45-29)). При этом ФАС Северо-Кавказского округа уточняет, что нет нарушения в ситуации, когда страховые взносы, заявленные к вычету в декларации по ЕНВД, будут фактически уплачены после даты ее подачи, но до даты уплаты налога (т.е. по общему правилу с 20-го по 25-е число месяца, следующего за отчетным кварталом). Такой вывод следует из Постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 06.11.2007г. № Ф08-6982/07-2629А. По данному вопросу существует и противоположная позиция. Она заключается в том, что налогоплательщик вправе уменьшить сумму ЕНВД, исчисленную за налоговый период, на сумму исчисленных за этот же период страховых взносов, несмотря на то, что они не были уплачены до уплаты ЕНВД. Причем данную позицию суды достаточно часто поддерживают (см., например, Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 01.08.2006г. № Ф04-4610/2006(24839-А70-19), от 27.07.2006г. № Ф04-4548/2006(24686-А27-19), от 18.07.2006г. № Ф04-4348/2006(24477-А03-23); ФАС Уральского округа от 19.07.2006г. № Ф09-6122/06-С1, от 30.03.2006г. № Ф09-2125/06-С1). Основана эта позиция на достаточно своеобразном толковании Определения Конституционного Суда РФ от 08.04.2004г. № 92-О, которое искажает, на наш взгляд, его содержание. Конституционный Суд РФ разъяснил, что реализация права на вычет страховых взносов на ОПС не может ставиться в зависимость именно от даты фактической уплаты этих страховых взносов плательщиком ЕНВД. Если не успели принять к вычету в текущем периоде, то вы сможете это сделать в будущем. Однако необходимость самого факта оплаты Конституционный Суд РФ сомнению не подвергал. С указанной позицией соглашается ФАС Дальневосточного округа (см. Постановления от 06.09.2006г. № Ф03-А51/06-2/2814, от 28.06.2006г. № Ф03-А73/06-2/1718, от 07.06.2006г. № Ф03-А73/06-2/1719). Таким образом, вопрос о правомерности уменьшения суммы ЕНВД на сумму начисленных, но не уплаченных пенсионных взносов является спорным. В связи этим решение по данному вопросу ВАС РФ (в форме Постановления Президиума по конкретному делу или обобщения практики применения главы 26.3 НК РФ) могло бы повлиять на формирование единообразной судебной практики. Хочется сразу обратить внимание на вопрос о возможности уменьшения суммы ЕНВД на величину уплаченных за себя взносов на обязательное пенсионное страхование, если их размер превышает сумму фиксированного платежа. Судебная практика по этому вопросу противоречива. Некоторые суды считают, что уменьшать ЕНВД на сумму взносов, превышающих фиксированный платеж, предприниматель не имеет права (см. Постановления ФАС Уральского округа от 05.06.2006г. № Ф09-4701/06-С1, от 31.01.2006г. № Ф09-6388/05-С1, от 30.01.2006г. № Ф09-6365/05-С1, ФАС Восточно-Сибирского округа от 29.06.2005г. № А19-6401/05-54-Ф02-2998/05-С1, ФАС Северо-Западного округа от 12.09.2007г. № А56-50431/2006, ФАС Волго-Вятского округа от 15.11.2007г. по делу № А29-9/2007, от 10.09.2007г. № А29-5/2007). Эту позицию суды объясняют тем, что понятия "предприниматель" и "физическое лицо" в пенсионном законодательстве разделены и, вступая в добровольные правоотношения по пенсионному страхованию (т.е. платя взносы сверх фиксированного платежа), предприниматель выступает как обычное физическое лицо. Вместе с тем, по мнению некоторых арбитражных судов, налогоплательщик может уменьшить ЕНВД на сумму страховых взносов, уплаченных сверх фиксированного платежа (см. Постановления ФАС Поволжского округа от 03.04.2007г. № А57-10161/2006-35, ФАС Северо-Кавказского округа от 14.02.2006г. № Ф08-423/2006-201А, от 21.11.2005г. № Ф08-5478/2005-2164а, ФАС Северо-Западного округа от 20.05.2005г. № А05-22769/04-19, от 29.04.2005г. № А05-22764/04-10). Вынося подобные решения, суды делают вывод о том, что взносы на пенсионное страхование, уплаченные сверх фиксированных платежей, также подпадают под понятие фиксированного платежа. Делая такой вывод, суды исходят из толкования норм Закона N 167-ФЗ и Постановления Правительства РФ N 148, которого придерживается Правление Пенсионного фонда РФ в своих нормативно-правовых актах (см. Постановления Правления ПФР от 02.08.2006г. № 197п, от 21.06.2003г. № 90п). В них платеж, уплачиваемый в добровольном порядке по договору с фондом, также называется фиксированным. Однако, по нашему мнению, подобный подход не соответствует нормам действующего законодательства (п. 2 ст. 346.32 НК РФ, ст. ст. 28 и 29 Закона N 167-ФЗ). Такого же мнения придерживается и Высший Арбитражный Суд РФ (п. 1 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 18.12.2007г. № 123, Постановление Президиума ВАС РФ от 05.12.2007г. № 8919/07). |
Похожие:
 | Одобрен на заседании президиума Семнадцатого арбитражного апелляционного суда 20. 06. 2008 | | Одобрен на заседании президиума Семнадцатого арбитражного апелляционного суда 20. 06. 2008 |
| Материалы для семинара «система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход» | | «Специальные налоговые режимы: упрощенная система налогообложения и система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход... |
| Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (далее енвд) это один из четырех действующих сейчас в РФ специальных... | | Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности |
| Енвд и осуществляющих только «вменённые» виды деятельности, в отношении общераспространённых налогов и сборов | | ФЗ) изменений и дополнений в отдельные положения главы 26. 3 "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для... |
| Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" части второй Налогового кодекса... | | Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" части второй Налогового кодекса... |